Questões relacionadas ao planejamento fiscal e minimização da tributação são recorrentes no Brasil. Dentre elas, discute-se com frequência sobre a noção de elisão fiscal.
Categoria: Direito tributário
A taxa é um típico tributo, possuindo consequentemente as características típicas das demais espécies tributárias como impostos e contribuições. Entre essas características, destaca-se a compulsoriedade, ou obrigatoriedade, ou seja, o seu pagamento é obrigatório e deriva da relação vertical mantida entre os entes tributantes e os contribuintes, dentro de um contexto de direito público. Não há qualquer manifestação de vontade por parte do contribuinte, de forma que, caso seja aperfeiçoado o fato gerador da taxa, o respectivo pagamento passa a ser devido.
CTN: Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas.
Dentro de um regime público, as taxas se submetem às típicas limitações ao poder tributante:
Assim, por exemplo, como as custas judiciais são tributos, não é possível a qualquer Tribunal fixá-las por Resolução ou outro ato próprio, sendo necessária a edição de lei em sentido estrito estipulando o valor. Além disso, a cobrança dos valores majorados só pode ser feita a partir do exercício subsequente (anterioridade) e se decorridos ao menos noventa dias da publicação da nova lei (noventena). (ALEXANDRE, 2017. p. 75).
Como se percebe, a taxa tem como pano de fundo certas prestações pelo poder público: a realização de um serviço público específico e divisível ou o exercício do poder de polícia. No primeiro caso (prestação de um serviço público divisível), também pode-se falar em remuneração por meio de preço público.
O preço público (ou tarifa) se insere dentro do regime privado negocial, onde há voluntariedade contratual. Nesse contexto, é comum que a cobrança seja feita inclusive por pessoas jurídicas de direito privado. Assim como as taxas de serviço, aqui também se vislumbra uma contraprestação da atividade de índole pública, mas é necessário apontar que, enquanto as taxas impõem o pagamento inclusive por serviços potencialmente prestáveis, os preços públicos necessitam de efetiva prestação.
Esse pagamento, entretanto, implica em receitas de natureza diversa, tendo em vista a submissão de preços públicos e taxas a regimes jurídicos distintos (privado e público, respectivamente):
Como receita decorrente de uma exação cobrada em regime de direito público, o produto da arrecadação da taxa é receita derivada; enquanto que a receita oriunda de preço público é originária, decorrendo da exploração do patrimônio do próprio Estado. (ALEXANDRE, 2017, p. 74).
Não possuindo natureza tributária, o preço público não é compulsório, mas também não se sujeita às típicas limitações impostas à tributação em geral, como a submissão às regras de anterioridade e legalidade.
Enquanto os tributos têm como fonte exclusiva a lei e se caracterizam pela compulsoriedade, os preços públicos constituem receita originária decorrente da contraprestação por um bem, utilidade ou serviço numa relação de cunho negocial em que está presente a voluntariedade (não há obrigatoriedade do consumo). A obrigação de prestar, em se tratando de preço público, decorre da vontade do contratante de lançar mão do bem ou serviço oferecido. Por isso, a fixação do preço público independe de lei; não sendo tributo, não está sujeito às limitações do poder de tributar. (PAULSEN, 2017, e-book).
O preço público pode derivar de uma delegação de um serviço público, onde o Estado delega o exercício de certas prestações públicas não essenciais a particulares, como o fornecimento de energia ou gás, e estes prestadores são remunerados pelo respectivo preço público.
Referências
ALEXANDRE, Ricardo. Direito tributário. Salvador: JusPodivm, 2017.
PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo. São Paulo: Saraiva, 2017.
Questões
(Câmara Municipal do Rio de Janeiro – Analista Legislativo – 2014) Entre as classificações mais utilizadas das receitas, está a que contrapõe as receitas originárias às derivadas. Nesse sentido, caracterizam-se como receitas originárias:
a) as multas
b) os impostos
c) os preços públicos
d) as taxas
(CESPE – BACEN – Procurador – 2014) Assinale a opção correta em relação a taxas e preços públicos:
a) As taxas, diferentemente dos preços públicos, são compulsórias e condicionam-se ao princípio da anterioridade.
b) O valor que remunera a contraprestação de um serviço público essencial de forma compulsória é tratado como preço público.
c) As taxas podem ser instituídas por normas administrativas, ao passo que os preços devem ser fixados por lei.
d) Os preços públicos são considerados receitas derivadas, havendo, portanto, discricionariedade em seu pagamento.
e) As taxas remuneram serviços públicos e, portanto, são consideradas receitas originárias.
A extrafiscalidade é uma característica imbuída em alguns tributos. As exações tributárias que possuem tal natureza não encerram seus interesses na mera arrecadação de recursos para o Estado (natureza típica fiscal, como o imposto de renda), sendo de interesse precípuo também a fiscalização e regulação de certas atividades econômicas. Nestas situações, explica a doutrina que a tributação é usada como “instrumento de intervenção estatal no meio social e na economia privada” (BECKER, 2010, p. 629).
Estas finalidades, consequentemente, implicam um tratamento diferenciado aos tributos extrafiscais, na medida em que, em regra, estes não se sujeitam a certos limites do poder de tributar, possuindo maleável manuseio. São tributos como o imposto de importação, que apresentam alíquotas elevadas (exatamente para frear a importação e fomentar o mercado interno) e majorações aplicáveis de imediato, sem necessidade de se aguardar o prazo de noventa dias ou o início do exercício financeiro seguinte (hipóteses de anterioridade).
Essa condição diferenciada pode levar a uma situação de abuso e confisco, situações em que a propriedade do contribuinte é desarrazoadamente tolhida.
CF/88: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
IV – utilizar tributo com efeito de confisco;
Para Aliomar Baleeiro, tributos confiscatórios seriam aqueles que “absorvem parte considerável do valor da propriedade, aniquilam a empresa ou impedem o exercício de atividade lícita e moral” (1977, p. 262).
A extrafiscalidade, com efeito, não é refúgio para que se ignorem direitos fundamentais do contribuinte. Sobre a questão, afirma Goldschmidt (2007, p. 195):
A tributação extrafiscal é admitida em certas circunstâncias pela Carta, mas, como ensinou Casanova, tal fato não excepciona o princípio do não-confisco, que incide quando se fizerem presentes seus pressupostos. Admite-se uma elevação da tributação por conta da extrafiscalidade (quando a mesma esteja permitida, evidentemente), mas essa elevação não pode chegar à medida da destruição, da penalização, ou da aniquilação de outros direitos do contribuinte, mesmo porque o constituinte não excepcionou a observância do art. 150, IV, nas hipóteses em que permitiu o uso extrafiscal da tributação. Ou seja, o princípio do não-confisco não só é plenamente aplicável à extrafiscalidade, como igualmente não sofre qualquer restrição no que concerne aos seus contornos qualitativos (salvo casos expressos).
Referências
BALEEIRO, Aliomar. Limitações constitucionais ao poder de tributar.Rio de Janeiro: Forense, 1977.
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. São Paulo: Noeses, 2010.
GOLDSCHMIDT, Fabio Brun. O princípio do Não-Confisco no Direito Tributário. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2003.
No âmbito da ciência tributária, a chamada regra matriz de incidência tributária é uma ferramenta didática que nos revela critérios que identificam e individualizam a exação. Trata-se de um útil desenho do tributo, contribuindo para a verificação da fenomenologia da subsunção do fato à norma, e permitindo a visualização dos efeitos jurídicos pertinentes à incidência tributária. Paulo de Barros Carvalho (2011, p. 316) faz uma explanação:
O objeto sobre o qual converge o nosso interesse é a fenomenologia da incidência da norma tributária em sentido estreito ou regra-matriz de incidência tributária. Nesse caso, diremos que houve a subsunção, quando o fato (fato jurídico tributário constituído pela linguagem prescrita pelo direito positivo) guardar absoluta identidade com o desenho normativo da hipótese (hipótese tributária). Ao ganhar concretude o fato, instala-se automática e infalivelmente, como diz Alfredo Augusto Becker, o laço abstrato pelo qual o sujeito ativo torna-se o titular do direito subjetivo público de exigir a prestação, ao passo que o sujeito passivo ficará na contingência de cumpri-la.
Na conformação da regra matriz, encontramos dois momentos: antecedente e consequente. No primeiro, temos um enunciado hipotético pelo qual se determinam três parâmetros que individualizam o fato jurídico tributário: material, espacial e temporal. No conseqüente, encontramos a regulação prescritiva, a determinação das obrigações decorrentes da concretização dos critérios antecedentes. Neste momento temos dois parâmetros: pessoal e quantitativo.
Alfredo Augusto Becker (2010, p. 350), ainda, resume essa sistematização à ideia de núcleo e de elementos adjetivos, guiados por certas “coordenadas”:
A dissecação de toda e qualquer hipótese de incidência mostrará que ela se compõe de um único núcleo e de um ou mais elementos adjetivos e que ela somente poderá se realizar na época e no espaço que foram previstos pelas coordenadas de tempo e lugar.
O antecedente da regra matriz
O critério material, que se insere no antecedente da regra matriz de incidência tributária, descreve uma atividade, uma atuação, um comportamento rodeado por circunstâncias temporais e espaciais. É normalmente avistado através de um verbo. Sobre esta anotação específica, Carvalho (2011, p. 326) adverte:
Regressando ao tópico da transcendente importância do verbo, para a definição do antecedente da norma-padrão do tributo, quadra advertir que não se pode utilizar os da classe dos impessoais (como haver), ou aqueles sem sujeito (como chover), porque comprometeriam a operatividade dos desígnios normativos, impossibilitando ou dificultando seu alcance. Isso concerne ao sujeito, que pratica a ação, e bem assim ao complemento do predicado verbal, que, impreterivelmente, há de existir. Descabe falar-se, portanto, de verbos de sentido completo, que se expliquem por si mesmos. É forçoso que se trate de verbo pessoal e de predicação incompleta, o que importa a obrigatória presença de um complemento.
O critério espacial descreve o local onde se aperfeiçoa o critério material.
O critério temporal, por sua vez, determina quando, em uma linha cronológica, a hipótese se aperfeiçoa e revela-se apta a gerar efeitos jurídicos.
Nota: é válido ressaltar a importância de se saber com precisão o momento em que o fato descrito na norma tributária ocorre. Com efeito, aperfeiçoada a hipótese, gerando suas consequências típicas, surge um liame obrigacional entre ente tributante e contribuinte. A partir deste momento, há obrigação tributária, e este marco é de grande importância para aferição, por exemplo, da decadência do direito de lançar o tributo.
O consequente da regra matriz
No consequente da regra matriz de incidência tributária, estamos diante de uma efetiva incidência, mas que pode ser visualizada e estudada abstratamente.
Neste momento, temos as características básicas da obrigação que nasce entre contribuinte/responsável e Fisco. Podemos, portanto, analisar os dois critérios que compõem o consequente da regra matriz: critério pessoal e critério quantitativo. Becker traduz esse consequente como a irradiação da incidência da regra jurídica sobre a hipótese de incidência. Diz o autor que:
[…] a irradiação da relação jurídica é um efeito (consequência) jurídico da incidência da regra jurídica. (BECKER, 2010, p. 361).
Pelo critério pessoal, buscamos os sujeitos da relação proveniente da materialização da hipótese de incidência. Trata-se dos sujeitos ativo e passivo.
Quanto ao critério quantitativo, temos a dimensão pecuniária da prestação tributária. Trata-se da verificação da base de cálculo e da alíquota do tributo. Com efeito:
[…] é no critério quantitativo que encontraremos referências às grandezas mediante as quais o legislador pretendeu dimensionar o fato jurídico tributário, para efeito de definir a quantia a ser paga pelo sujeito passivo, a título de tributo.” (CARVALHO, 2011, p. 353).
A base de cálculo é uma dimensão monetária do objeto tributável sobre a qual incide uma operação matemática (alíquota), a fim de se determinar a quantia devida do tributo.
As alíquotas são as referidas operações matemáticas, podendo ser específicas, quando determinam uma relação de quantia de tributo a ser pago por unidade de medida prevista em lei, daquele objeto tributável, seja por peso, tamanho etc.; também podem ser ad valorem, isto é, determina-se uma percentagem que deve recair sobre o valor do produto ou operação.Podem, ainda, ser mistas, fazendo uso dos dois sistemas anteriores.
A análise do antecedente e consequente da regra matriz de incidência tributária permite uma compreensão teórica e prática do tributo, pois se desenha um esqueleto de sua existência normativa e aplicação.
Referências
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. São Paulo: Noeses, 2010.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo: Saraiva, 2011.